Mehrwertsteuer

Wir erinnern Sie an dieser Stelle zunächst daran, dass das Schweizer Volk Ende 2022 einer Erhöhung der Mehrwertsteuersätze per 1. Januar 2024 zugestimmt hat. Hintergrund der Erhöhung bildet die Finanzierung der AHV.

Demzufolge gelten ab dem 1. Januar 2024 folgende MWST-Sätze:

In Bezug auf die Besteuerung der Erwerbseinkünfte von Arbeitnehmern ist Ausgangspunkt jeder steuerlichen Beurteilung Art. 15 des jeweiligen anwendbaren DBAs. In Absatz 1 ist das sog. Arbeitsortsprinzip verankert, wonach der Tätigkeitsstaat Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit besteuern kann, sofern die Arbeit tatsächlich physisch in diesem Staat ausgeübt wird. Werden nun bestimmte Arbeitstage bei grenzüberschreitenden Arbeitsverhältnissen nicht mehr physisch am Sitz des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat, sondern im Homeoffice im Wohnsitzstaat geleistet, kann dies zu einer anderen Zuweisung des Besteuerungsrechts des Arbeitslohnes führen.

Für das Beispiel eines internationalen Wochenaufenthalters mit Wohnsitz und Familienort im Ausland und Arbeitsort in der Schweiz, bedeutet dies, dass die Schweiz aufgrund des Arbeitsortsprinzips die Schweizer Arbeitstage besteuern darf. Jeder einzelne im Homeoffice am ausländischen Wohnsitz geleistete Arbeitstag untersteht jedoch im Ausland der Steuerpflicht und muss in der Schweiz entsprechend steuerlich freigestellt werden. Nimmt die Homeoffice Tätigkeit im Ausland ein gewisses Ausmass an, ist zu prüfen, ob infolge Anwendung der sog. «Monteurklausel» nach Art. 15 Abs. 2 des jeweiligen DBAs das ausschliessliche Besteuerungsrecht der Erwerbseinkünfte dem ausländischen Ansässigkeitsstaat zusteht. Diese Spezialbestimmung greift, sofern sich der Arbeitnehmer insgesamt weniger als 183 Kalendertage in der Schweiz aufhält (Arbeitstage inkl. Wochenenden und Ferien) und die Vergütung nicht von einem Arbeitgeber in der Schweiz oder einer dort gelegenen Betriebsstätte des ausländischen Arbeitgebers getragen wird. Sind die Voraussetzungen kumulativ erfüllt, verliert die Schweiz als Arbeitsort ihr Besteuerungsrecht.

Eine weitere Ausnahme von der Besteuerung am Arbeitsort findet man bei der Besteuerung leitender Angestellter. So ist etwa im Verhältnis mit Deutschland am 6. April 2023 eine neue Konsultationsvereinbarung zur Anwendung von Art. 15 Abs. 4 DBA DE abgeschlossen worden. Danach soll die Regelung dieses Artikels unter bestimmten Voraussetzungen auch auf nicht im Handelsregister eingetragene «leitende Angestellte» Anwendung finden. Art. 15 Abs. 4 DBA DE ermöglicht eine Besteuerung der Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat (z.B. Deutschland) ansässige natürliche Person für ihre Tätigkeit als Vorstandsmitglied, Direktor, Geschäftsführer oder Prokurist – ein sog. «leitender Angestellter» – einer im anderen Vertragsstaat (z.B. Schweiz) ansässigen Kapitalgesellschaft (Arbeitgeber) bezieht, im anderen Vertragsstaat (d.h. Schweiz). Damit hat der Ansässigkeitsstaat der Kapitalgesellschaft ein Besteuerungsrecht am Lohn des leitenden Angestellten, unabhängig vom Ort, von wo aus dieser seine Arbeit tatsächlich verrichtet.

Schliesslich finden sich weitere Ausnahmen des Arbeitsortsprinzips bei der Besteuerung von Grenzgängern. Ähnlich wie im Bereich der Sozialversicherungsunterstellung waren auch aus steuerlicher Sicht aufgrund der COVID-19 Pandemie bis vor kurzem diverse spezielle Konsultationsvereinbarungen und Regelungen mit den an die Schweiz angrenzenden Staaten zu beachten. Zwar sind diese zwischenzeitlich ausser Kraft getreten, jedoch fand aufgrund der Zunahme der Homeoffice Tätigkeit im Zuge der Pandemie eine wichtige Impulssetzung statt. Vor diesem Hintergrund und der Tatsache, dass Beschäftigte ihre Tätigkeit zunehmend auch an ihrem Wohnsitz ausüben möchten, wurden in letzter Zeit im Bereich der Besteuerung von Grenzgängern diverse neue Regelungen mit den umliegenden Ländern abgeschlossen.

Die einschlägige Grundbestimmung im jeweiligen DBA sieht dabei eine weitere Ausnahme vom Arbeitsortsprinzip vor. Dabei darf der Ansässigkeitsstaat nach dieser Bestimmung i.d.R. die Erwerbseinkünfte trotzdem besteuern, auch wenn die Arbeit im Tätigkeitsstaat verrichtet wird. Ausschlaggebend und deshalb oft Gegenstand von Verständigungsverfahren ist die Definition und Auslegung zum Begriff der Grenzgängereigenschaft und dabei insbesondere der sog. Nichtrückkehrtage. Dabei kann die Grenzgängereigenschaft entfallen, wenn keine periodische Heimkehr an den Wohnsitz stattfindet bzw. die Nichtrückkehrtage eine gewisse Schwelle überschreiten.

Nicht immer klar war die Frage, wie Homeoffice-Tage zu qualifizieren sind und ob sie allenfalls als Nichtrückkehrtage qualifizieren. Deutschland und die Schweiz wollten der zunehmenden Verbreitung der Homeoffice-Tätigkeit Rechnung tragen. So ist im Verhältnis zu Deutschland am 26. Juli 2022 eine Konsultationsvereinbarung betreffend ganztägig am Wohnsitz verbrachter Arbeitstage in Kraft getreten. Danach gelten Arbeitstage, an denen eine Grenzgängerin oder ein Grenzgänger ganztägig am Wohnsitz im Ansässigkeitsstaat arbeitet, nicht als Arbeitstage, an welchen die Person nach Arbeitsende aufgrund ihrer Arbeitsausübung nicht an den Wohnsitz zurückkehrt. Diese Arbeitstage gelten somit nicht als Nichtrückkehrtage im Sinne des DBA.

Im Verhältnis zu Frankreich wurde am 22. November 2023 die Botschaft zur Genehmigung und Umsetzung eines Zusatzabkommens zum Doppelbesteuerungsabkommen mit Frankreich verabschiedet. Dieses Zusatzabkommen ermöglicht das grenzüberschreitende Homeoffice bis zu 40 % der Arbeitszeit pro Jahr – insbesondere für Grenzgängerinnen und Grenzgänger. Es ist Teil der Ende 2022 vereinbarten Lösung betreffend Homeoffice. Innerhalb dieses Limits sieht das Zusatzabkommen vor, dass Vergütungen im Zusammenhang mit Telearbeit in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich der Arbeitgebende befindet. Weiter sieht das Abkommen vor, dass der Staat des Arbeitgebenden dem Wohnsitzstaat des Arbeitnehmenden 40% der Steuern überweist, die er auf den Vergütungen aus Telearbeit im Wohnsitzstaat erhoben hat. Um die Anwendung der neuen Regeln zu gewährleisten, ist ein automatischer Informationsaustausch über Lohndaten vorgesehen.

Im Verhältnis zu Italien wurde am 10. November 2023 eine Erklärung unterzeichnet, worin eine auf zwei Jahre befristete Steuerregelung für das Homeoffice vereinbart wurde. Ab dem 1. Januar 2024 haben gemäss der Erklärung alle Grenzgängerinnen und Grenzgänger im Sinne des im Dezember 2020 unterzeichneten Grenzgängerabkommens die Möglichkeit, bis zu 25 Prozent ihrer Arbeitszeit im Homeoffice zu leisten. Diese bleibt ohne Auswirkungen auf den Staat, der die Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit besteuern darf und auf den Status als Grenzgänger. Zudem wurde beschlossen, die von beiden Ländern am 20. April 2023 vereinbarte Übergangslösung zu erweitern. Das Staatssekretariat für internationale Finanzfragen SIF meldete am 28. November 2023, dass beide Staaten in einer befristeten Verständigungsregelung vereinbart haben, dass zwischen dem 1. Februar 2023 und dem 31. Dezember 2023 Telearbeit bis zu 40 % der Arbeitszeit möglich ist, ohne dass es zu einer internationalen Aufteilung der Steuerrechte oder einer Änderung des Status der Grenzgängerinnen und Grenzgänger kommt.

Bis vor Ausbruch der COVID-19 Pandemie bzw. des Lockdowns am 11.03.2020 galt als wesentliche Tätigkeit ein Arbeitspensum von durchschnittlich 25% der gesamten Tätigkeit. Somit konnte bis maximal 24.9% der gesamten Tätigkeit ohne Wechsel der Versicherungsunterstellung im Homeoffice geleistet werden.

Aufgrund der besonderen Situation im Zusammenhang mit dem Coronavirus wurde innerhalb der EU/EFTA sowie im Verhältnis zur Schweiz eine flexible Anwendung der Unterstellungsregelungen vereinbart, wonach die Versicherungsunterstellung nicht aufgrund der pandemiebedingten Einschränkungen ändern sollte. Somit wird eine Person auch dann als im Arbeitgeberstaat erwerbstätig (und somit dem dortigen Sozialversicherungssystem unterstellt) betrachtet, wenn sie ihre Tätigkeit dort physisch nicht ausüben kann und 100% der Arbeitstage im Wohnsitzstaat im Homeoffice wahrnehmen muss. Eine Bescheinigung A1 war grundsätzlich bei solchen Sachverhalten nicht erforderlich. Diese flexible Regelung wurde im Verhältnis EU/EFTA/CH bis zum 30. Juni 2023 verlängert.

Nach alter Regelung würde bei einem 100%-Arbeitspensum eine Homeoffice-Tätigkeit von 2 Tagen (40%) zu einem Wechsel der Sozialversicherungsunterstellung in den Wohnsitzstaat führen und der Arbeitgeber wäre in der Folge im Wohnsitzstaat des Arbeitnehmers sozialversicherungs-abgabepflichtig und für die Abführung der entsprechenden Beträge haftbar. Ebenfalls müsste eine Bescheinigung A1 beantragt werden, welche die anzuwendenden Rechtsvorschriften über die soziale Sicherheit bestätigt. Unter der flexiblen Anwendungsregelung während der COVID-19 Pandemie hingegen, würde kein Wechsel der Sozialversicherungsunterstellung erfolgen, trotz erfüllen einer wesentlichen Tätigkeit von mehr als 25% im Wohnsitzstaat und es müsste auch kein Formular A1 beantragt werden.

Damit nach dem 30. Juni 2023 eine Erleichterung der Versicherungsunterstellung fortgeführt werden konnte, haben die Schweiz und bestimmte EU- und EFTA-Staaten eine multilaterale Vereinbarung unterzeichnet. Die Vereinbarung sieht vor, dass Personen, die in dem Staat arbeiten, in dem sich auch der Sitz ihres Arbeitgebers befindet, bis zu 50% grenzüberschreitende Telearbeit (maximal 49.9 % der Arbeitszeit) im Wohnstaat leisten dürfen, ohne dass die Zuständigkeit für die Sozialversicherungen vom Staat des Arbeitgebersitzes in den Wohnsitzstaat wechselt.

Damit die Vereinbarung für ihre Arbeitnehmenden gilt, müssen Schweizer Arbeitgeber bei ihrer AHV-Ausgleichskasse via die Plattform ALPS (Applicable Legislation Portal Switzerland) eine Bescheinigung A1 (maximale Gültigkeit 3 Jahre, verlängerbar) beantragen. Gleiches gilt für ausländische Arbeitgeber deren Schweizer Mitarbeiter vom Homeoffice aus arbeiten möchten. Diese müssen bei der zuständigen ausländischen Stelle eine Bescheinigung A1 beantragen.

Diese Ausnahme ist nur auf Situationen anwendbar, die zwei Staaten betreffen, welche die Vereinbarung unterzeichnet haben. Bei Homeoffice in einem Staat, der die multilaterale Ausnahmevereinbarung nicht unterzeichnet hat, oder für einen Arbeitgeber mit Sitz in einem Staat, der der Vereinbarung nicht beigetreten ist, gelten ab dem 1. Juli 2023 wieder die vor der Pandemie angewendeten ordentlichen Regeln und Verfahren (Wesentlichkeitsschwelle der Tätigkeit von 25%, Notwendigkeit der Beantragung einer Bescheinigung A1). Ebenso nicht anwendbar ist die Vereinbarung, falls der Arbeitnehmer neben der Telearbeit im Wohnsitzstaat dort weitere Tätigkeiten wie z.B. Kundenbesuche ausübt oder in einem weiteren EU. Bzw. EFTA-Staat eine gewöhnliche Tätigkeit ausübt.

Zu beachten ist, dass die obigen Reglungen nur für den Bereich der Sozialversicherungen gelten. Die steuerliche Sichtweise muss separat und basierend auf den jeweilig anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommen, den Zusatzabkommen bzw. Verständigungsvereinbarungen, sowie den separaten kantonalen Sonderabkommen mit den Grenzstaaten überprüft werden. Eine vertiefte Diskussion der steuerlichen Betrachtungswese wird im nächsten Blogbeitrag thematisiert. Hier sei bereits erwähnt, dass im Verhältnis zu Frankreich seit dem 1. Januar 2023 eine neue Verständigungsvereinbarung gilt. Auch mit Italien ist per 17. Juli 2023 ein neues Grenzgängerabkommen sowie ein Änderungsprotokoll in Kraft getreten. Im Verhältnis zu Deutschland gilt es, die neue Konsultationsvereinbarung vom 6. April 2023 betreffend «leitenden Angestellten» zu beachten.